新准则下“三无投资”的会计处理

编者：企业因各种原因都存在多元化投资的问题，有些投资是战略性的，不存在控制、共同控制对方，也无重大影响，且无市场报价，这类股权投资统称为“三无投资”，这个会计处理涉及新旧准则，本身股权投资又是一个行业难点，本文就三无投资涉及的会计处理和列报进行说明，特别感谢CPA研习社的分享。

 “三无投资”即不具有控制、共同控制或重大影响，且无活跃市场报价的投资，通常是投资比例低于20%的普通公司股权，且企业是以长期持有为目的的。“三无投资”根据2014年的金融工具准则，企业一般都计入了“可供出售金融资产”按照成本计量，2017年金融工具准则再次进行修订后，应该计入那个科目？是否需要以公允价值计量？又应该如何具体进行财务处理呢？
一、 “三无投资”可以计入“交易性金融资产”或“其他权益工具投资”
根据新金融工具准则“三无投资”应分类为“以公允价值计量且其变动计入当期损益”的金融资产，应当在“交易性金融资产”科目核算，预计长期持有的在编制财务报表时重分类至“其他非流动金融金融资产”。
如果企业不希望将公允价值变动计入当期损益，企业可以在初始确认时指定为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益”的金融资产，应当在“其他权益工具投资”科目核算。
指定为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益”后，除被投资单位分红的股利收入计入“投资收益”可以进利润表外，其他任何事项（包括：公允价值变动、汇兑损益、出售转让损益等）都将无法再进入利润表。
二、“三无投资”的公允价值计量
看到公允价值大家肯定很头疼，三无投资本身就是没有活跃市场报价的，去哪里找公允价值呢？小编（CPA研习社）总结了4个简单的方法以供企业参考。
1、购买价格
根据新CAS-22-金融工具确认和计量,第三十四条规定：“……确定金融资产和金融负债在初始确认时的公允价值。公允价值通常为相关金融资产或金融负债的交易价格”。初始确认时可以使用“交易价格”作为公允价值，对于一般企业而言就是购买价格。
2、最近被投资单位股权的交易价格
根据CAS-39-公允价值,第二十六条：“第二层次输入值包括：……（二）非活跃市场中相同或类似资产或负债的报价”，如果在财务报表日的近期被投资单位股权有买卖交易，这个就是“非活跃市场中相同或类似资产或负债的报价”，只要跟被投资单位要到这个合同就可以了。
3、评估价值
根据CAS-39-公允价值,第二十七条：“企业只有在相关资产或负债不存在市场活动或者市场活动很少导致相关可观察输入值无法取得或取得不切实可行的情况下，才能使用第三层次输入值，即不可观察输入值。不可观察输入值应当反映市场参与者对相关资产或负债定价时所使用的假设，包括有关风险的假设，如特定估值技术的固有风险和估值技术输入值的固有风险等。”
简单说就是如果被投资单位很长时间都没有股权买卖交易，就根据股权交易的定价原则计算公允价值。平时股权交易常用的就是评估价格，如果此项投资对于被投资财务报表是重大的或被投资单位经营环境或经营状况等发生了较大的变化时，找评估机构对这笔股权进行评估，使用评估评估价格作为公允价值。
4、账面净资产
根据CAS-39-公允价值,第二十七条：（同上，略）。如果此项投资对于被投资财务报表是不重大的（条件1）且被投资单位经营环境或经营状况等未发生较大的变化时（条件2），一般被投资单位账面净资产的变动能够基本反映公允价值的变动。则可以如下两种情况处理：
当最初购买价格基本等于购买时被投资单位的净资产（条件3），可以直接使用账面净资产金额作为公允价值（符合条件1、2、3时，小编称为“极简处理方法”）。
当最初购买价格与购买时被投资单位的净资产差异较大（条件4），可以将初始投资成本根据净资产变动进行调整后的金额作为公允价值（符合条件1、2、4时，小编称为“类似权益法”）。
三、首次执行新金融工具准则的会计处理
对于首次执行新金融工具准则时企业已经有的“三无投资”，可以按照上述的第2、3、4条确定的公允价值计量，原账面价值和公允价值之间的差额分以下两种情况处理：
1、分类为“以公允价值计量且其变动计入当期损益”，在“交易性金融资产”科目核算的，计入留存收益，即：盈余公积10%，未分配利润90%。
2、指定为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益”，在“其他权益工具投资”科目核算的，计入“其他综合收益-公允价值变动”
四、“三无投资”日常会计核算
“三无投资”日常核算有两个事项，分红和期末按公允价值调整。
当企业收到被投资单位的分红时：借：应收股利 贷：投资收益。
企业在每期期末，根据上述的第2、3、4条确定的公允价值对账面金额进行调整：
借（或贷）：交易性金融资产-公允价值变动 贷（或借）：公允价值变动损益
或 借（或贷）：其他权益投资-公允价值变动 贷（或借）：其他综合收益-公允价值变动。
五、处置“三无投资”的会计处理
当企业不打算继续持有“三无投资”将其对外转让时：
1、分类为“以公允价值计量且其变动计入当期损益”，在“交易性金融资产”科目核算的：
借：银行存款 贷：交易性金融资产 贷（或借）：投资收益。
2、指定为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益”，在“其他权益工具投资”科目核算的：
借：银行存款 贷：其他权益工具 贷（或借）：其他综合收益-公允价值变动。
再将累计形成的公允价值变动转让留存收益：
借：其他综合收益-公允价值变动 贷：盈余公积10% 未分配利润90%。
六、财务报表列示
分类为“以公允价值计量且其变动计入当期损益”，在“交易性金融资产”科目核算的，期末根据预期持有期限是否超过1年，分别在“交易性金融资产”和“其他非流动金融资产”中列示。由于“三无投资”基本都是准备长期持有的，因此在报表中一般都在“其他非流动金融资产”中列示。
指定为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益”，在“其他权益工具投资”科目核算的，在报表中全部列示到“其他权益工具投资”即可。